Дата публикации: 17.06.2016 09:59
Дата изменения: 17.06.2016 10:07

Многие  казахстанские предприниматели  имеют правовые отношения с иностранными компаниями  (покупка товаров, работ и услуг у иностранных контрагентов, выплаты процентов (вознаграждения) по займам, полученным от нерезидентов, выплата дивидендов и т.д.).

Как правило, при работе с нерезидентами, не осуществляющими деятельность через филиал, представительство, возникает объект обложения по двум налогам:

- КПН у источника выплаты;

- НДС за нерезидента.

 

КПН у источника выплаты.  На слайде приведена схема  действий по определению налоговых обязательств при выплате дохода нерезиденту, осуществляющему деятельность без образования ПУ.

  1. Чтобы не допустить ошибок при налогообложении, налоговому агенту, выплачивающему доходы нерезиденту, необходимо определить - попадает ли выплачиваемый доход под налогообложение у источника выплаты.  

Статьей 192 Налогового кодекса определен перечень доходов нерезидентов из источников  в РК, которые условно  можно разделить на следующие группы:

-  доходы от реализации товаров, работ, услуг, аренды имущества  на территории РК;

- доходы от реализации  работ, услуг за пределами РК;

- доходы от прироста стоимости при реализации имущества, акций, ценных бумаг;

- доходы в форме дивидендов, вознаграждений, роялти;

- доходы физических лиц, в том числе трудовые доходы, гонорары, выигрыши, безвозмездно полученное  имущество и прочее.

 Далее,  необходимо выяснить, в каком государстве зарегистрирован нерезидент, получающий доход. Так, если нерезидент зарегистрирован в государстве с льготным налогообложением, то в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 192 Налогового кодекса все полученные им доходы от выполнения работ и услуг подлежат налогообложению у источника выплаты независимо от места их выполнения.

Во всех остальных случаях выплачиваемые доходы необходимо классифицировать по виду,  характеру, экономическому содержанию и месту выполнения работ. Например, нерезидент оказал резиденту юридические услуги, т.е. из    «5- ки особых услуг». Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 192 НК, такие доходы признаются доходами  из источника в РК, следовательно, подлежат налогообложению у источника выплаты.

 

  1. Второе действие – устанавливаем доходы, освобожденные от налогообложения.
  2.  В соответствии с п.5 статьи 193 НК налогообложению не подлежат:

- выплаты, связанные с поставкой товаров на территорию Республики Казахстан в рамках внешнеторговой деятельности, за исключением оказанных услуг, выполненных работ на территории Республики Казахстан, связанных с данной поставкой;

- дивиденды, за исключением выплачиваемых лицам, зарегистрированным в государстве с льготным налогообложением, включенном в перечень, утвержденный уполномоченным органом, при одновременном выполнении следующих условий:

на день начисления дивидендов налогоплательщик владеет акциями или долями участия, по которым выплачиваются дивиденды, более трех лет;

юридическое лицо, выплачивающее дивиденды, не является недропользователем в течение периода, за который выплачиваются дивиденды.

  1. Определяем имеется ли Конвенция со страной нерезидента (можно посмотреть на сайте www.gov.kz).  В настоящее время в Республике Казахстан действуют 49 Конвенции об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал, заключенных Республикой Казахстан с иностранными государствами.

Процедура применения Конвенции, применение положений международных договоров.

Существует четыре способа применения международных договоров для частичного или полного освобождения дохода нерезидента:

1) размещение удержанного подоходного налога на условном банковском вкладе согласно трехстороннему договору  между нерезидентом, налоговым агентом и банком-резидентом. Затем, после проведения тематической проверки, производится возврат нерезиденту сумм подоходного налога (ст.216-217 НК);

2)  возврат удержанного и перечисленного в бюджет налога на основании заявления нерезидента  (ст. 217, 219 НК);

3) получение справки о суммах полученных доходов из источников в РК и удержанных (уплаченных) налогах для получения зачета по налогам в стране резидентства (ст.220 НК);

4) самостоятельное применение налоговым агентом положений международного договора при выполнении следующих условий:

- нерезидент является окончательным получателем доходов и резидентом страны, с которой действует международный договор;

- представлен документ (сертификат), подтверждающий резидентство, соответствующий пункту 4 статьи 219 НК.

Более подробно хотелось бы остановиться на последнем способе применения международного договора. Этот способ является упрощенным и, следовательно, распространенным. При этом, ответственность за неправомерное применение положений международного договора полностью ложится на налогового агента, т.е на предприятие Республики Казахстан. В связи с этим, хотелось бы остановиться на требованиях по применению сертификата резидентства.

Документ, подтверждающий резидентство.  Основным условием для освобождения от налогообложения является предоставление нерезидентом налоговому агенту документа, подтверждающего резидентство в государстве, с которым РК заключен международный договор (п.3 ст.212 НК) или его нотариально засвидетельствованная копия.

В документе, подтверждающем резидентство, указывается период времени, в течении которого нерезидент признается резидентом  гос-ва, с которым заключен международный договор.

Если не указан период времени – то нерезидент признается  резидентом в течении календарного года, в котором такой документ выдан.

Например, компетентными органами некоторых стран, в частности  России, Сингапура, Канады, Китая в качестве периода времени резидентства нерезидента указывается календарный год. В свою очередь компетентные органы Турции, Венгрии, Финляндии, США, выдают документ, подтверждающий резидентство, без указания  налогового периода.

Согласно требованию п.5 ст.219 НК, подпись и печать органа, заверившего документ, подлежат дипломатической или консульской легализации либо апостилированию.

 В соответствии со статьей 3 Гаагской конвенции, единственной формальностью, которая может быть потребована для удостоверения подлинности подписи,  качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, является проставление апостиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.

В случае представления нотариально засвидетельствованной копии такого документа, согласно пункту 5 статьи 219 Налогового кодекса апостилированию подлежат также подпись и печать иностранного нотариуса.

В связи с чем, в случае представления нерезидентом в нарушение требований п. 5 ст. 219 Налогового кодекса документов, подтверждающих резидентство нерезидента без соответствующей легализации (апостилирования),  налоговый агент обязан удержать подоходный налог у источника выплаты в соответствии с Налоговым кодексом.

В дополнение сообщаем, что КГД МФ РК  совместно с Министерством юстиции Республики Казахстан и Министерством иностранных дел Республики Казахстан проводится работа с российской стороной по урегулированию вопросов, возникающих в связи с неприменением Кишиневской (Минской) конвенций о правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным делам к налоговым правоотношениям.

В целях урегулирования вопроса, возникающего в связи с неприменением указанных Конвенций к налоговым правоотношениям, разработан проект Соглашения в форме обмена нотами о порядке признания официальных документов, подтверждающих резидентство, выданных уполномоченными  органами  Республики Казахстан и Российской Федерации в рамках Конвенции между Правительством Республики Казахстан и  Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения  и  предотвращении  уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (далее – Соглашение), которое подписано казахстанской стороной 22 февраля 2016 года в Астане. Ответная нота российской стороной подписана 15 марта 2016 года в г. Москва.

В настоящее время КГД МФ РК проводится работа по согласованию проекта постановления Правительства Республики Казахстан «О проекте Закона Республики Казахстан «О ратификации Соглашения в форме обмена нотами о порядке признания официальных документов, подтверждающих резидентство, выданных уполномоченными  органами  Республики Казахстан и Российской Федерации в рамках Конвенции между Правительством Республики Казахстан и  Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения  и  предотвращении  уклонения от уплаты налогов на доход и капитал».

 

На что следует обратить внимание в оформлении данного документа:

  1. В сертификате должно быть четко прописано, что данная компания, не зарегистрирована, например, в данной стране, а именно является резидентом.
  2. Сертификат резидентства выдается уполномоченным налоговым органом иностранного государства. Например, бывает сертификат выдается местным (районным, окружным) налоговым органом, а должен выдаваться центральным аппаратом органов налоговой службы.
  3. Сертификат резидентства подписывается должностным лицом уполномоченного налогового органа. При этом,  апостиль должен заверять подпись лица, подписывающего сертификат резидентства от имени уполномоченного налогового ведомства иностранного государства. Очень часто встречаются случаи, когда апостиль подтверждает подпись нотариуса, который в свою очередь заверяет подпись должностного лица налогового органа. В таких случаях, налоговые органы, ссылаясь на положение Гаагской конвенции о порядке оформления апостиля, рассматривают сертификат как не апостилированный либо ненадлежащим образом апостилированный.
  4. Резидент РК – налоговый агент должен располагать надлежащим образом оформленным сертификатом резидентства в момент выплаты дохода нерезиденту (непозже). В случае, если дата сертификата или дата его апостилирования является более поздней, чем дата выплаты дохода, налоговые органы вправе признать незаконным применение налоговой конвенции в момент выплаты дохода, поскольку налоговый агент (казахстанское лицо) в момент выплаты дохода не располагал документом, подтверждающим резидентство. В этом случае нерезидент вправе применить административные процедуры после выплаты дохода нерезиденту (возврат подоходного налога за нерезидента из государственного бюджета или условного банковского вклада).

 Документ, подтверждающий резидентство, должен быть представлен нерезидентом налоговому агенту  не позднее одной из следующих дат, которая наступит первой:

  • дата начала проведения плановой налоговой проверки квартала, в котором выплачен доход нерезиденту, оканчивающегося в календарном году, в котором проводится такая налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты;
  • не позднее пяти рабочих дней до завершения внеплановой налоговой проверки квартала, в котором выплачен доход нерезиденту, оканчивающегося в календарном году, в котором проводится такая налоговая проверка по вопросу исполнения налогового обязательства по подоходному налогу, удерживаемому у источника выплаты. Дата завершения внеплановой налоговой проверки определяется в соответствии с предписанием (п.3 ст.212 НК);
  • 31 марта  года, следующего за годом, в котором  произошла выплата дохода нерезиденту или невыплаченные доходы нерезидента отнесены на вычеты.

Кроме того, согласно пункту 4 статьи 212 НК в случае, если нерезидент оказывает услуги или выполняет работы на территории РК в пределах срока, не приводящего к образованию постоянного учреждения (ПУ) в РК, нерезидент дополнительно представляет налоговому агенту нотариально засвидетельствованные копии учредительных документов либо выписки из торгового реестра (реестра акционеров) с указанием учредителей (участников) и мажоритарных акционеров ЮЛ-нерезидента.

Налоговый агент на основе представленных документов и договора (контракта) на оказание услуг или выполнение работ определяет факт образования нерезидентом ПУ в результате оказания услуг или выполнения работ в рамках такого договора и связанных проектов при их наличии.

При выявлении факта образования ПУ налоговый агент не вправе применить положения  международного договора в части освобождения доходов нерезидентов в РК.

Пятое,  определив объект обложения, мы переходим к налоговой базе. Налоговая база в данном случае определяется путем применения ставок, предусмотренных статьей 194 НК, к сумме доходов, без осуществления вычетов

Ставка КПН с доходов нерезидента у источника выплаты (ст.194 НК)

     

виды доходов

ставка КПН                  (в % к доходу)

1

доходы от оказания услуг по международной перевозке

5

2

страховые премии по договорам перестрахования рисков

5

3

страховые премии по договорам страхования рисков

15

4

доходы от прироста стоимости, дивиденды, вознаграждения, роялти

15

5

все остальные виды доходов (ст.192), включая доходы лица, зарегистрированного в государстве с льготным налогообложением    (пп.4 п.1 ст.192)

20

 Порядок исчисления и удержания. Сроки уплаты  подоходного налога различны по двум позициям – даты начисления дохода и даты выплаты нерезиденту (указано на слайде).

Рыночный курс при совершении операций в иностранной валюте пересчитывается в национальную валюту РК с применением  рыночного курса обмена валюты на день выплаты дохода или, в случае предоплаты, на день начисления дохода.

Датой отнесения на вычеты начисленных, но не выплаченных доходов нерезидентов признается 31 декабря отчетного календарного года. Следовательно, строка 101.04.003 расчета по КПН, удерживаемому у источника выплаты с  дохода нерезидента (ф.101.04), заполняется только за 4 квартал отчетного календарного года.

Порядок представления расчета по КПН, удерживаемому у источника выплаты с дохода нерезидента, регламентирован статьей 196 НК. Расчет представляется в органы государственных доходов за 1,2,3 кварталы – не позднее 15-го числа второго месяца, следующего за кварталом, в котором произведена выплата дохода, за 4 квартал – не позднее 31 марта года, следующего за отчетным налоговым периодом.

 

Помимо КПН у источника выплаты при осуществлении сделок с нерезидентами у компании-резидента может возникать обязательство по уплате НДС за нерезидента.

НДС за нерезидента. В целях налогообложения НДС согласно статье 241 Налогового кодекса работы, услуги, предоставленные нерезидентом, не являющимся плательщиком НДС в РК и не осуществляющим деятельность через филиал, представительство, являются оборотом налогоплательщика РК, получающего работы, услуги, если местом их реализации является РК, и подлежат обложению НДС в соответствии с Налоговым кодексом.

 

Алгоритм действий при определении  НДС за нерезидента.

 

 Определение места реализации работ, услуг.                     В соответствии с пунктом 1 статьи 241 Налогового кодекса работы, услуги, предоставленные нерезидентом, являются оборотом налогоплательщика РК получающего работы, услуги, если местом их реализации является РК, и подлежат обложению НДС в соответствии с Налоговым кодексом.

Место реализации работ, услуг  определяется  на основании:

-   статьи  236 Налогового кодекса - для всех стран, кроме Таможенного союза;  

-  для стран Таможенного Союза -   на основании статьи 276-5 Налогового кодекса.

 местом реализации работ, услуг признается место:

  1. Нахождения недвижимого  имущества, если работы, услуги непосредственно связаны с этим имуществом (место регистрации прав на недвижимое имущество или место фактического нахождения);
  2.  фактического осуществления работ, услуг, если они связаны с движимым имуществом (монтаж, сборка, ремонт, техобслуживание);
  3.  фактического оказания услуг, если такие услуги относятся к услугам в сфере культуры, развлечений, науки, искусства, образования, физической культуры или спорта.

4) осуществления предпринимательской или любой другой деятельности покупателя работ, услуг.

Для стран Таможенного союза согласно подпункту 4 пункта 2 ст. 276-5  предусмотрен ряд работ (услуг) при приобретении которых «место реализации» будет признаваться страна покупателя, к примеру, к которым относятся «научно-исследовательские, опытно-конструкторские и опытно-технологические (технологические) работы».

5) осуществления предпринимательской или любой другой деятельности лица, выполняющего работы, оказывающего услуги, не предусмотренные подпунктами 1) - 4) настоящего пункта и пунктом 4 настоящей статьи.

Документами, подтверждающими место реализации работ, услуг, являются:

- договор (контракт) на выполнение работ, оказание услуг, заключенный между налогоплательщиком Республики Казахстан и налогоплательщиком государств - членов таможенного союза;

- документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;

- иные документы, предусмотренные законодательством РК.

2 - ое действие – определяем  необлагаемые обороты. Не являются облагаемым оборотом:

-  освобожденные обороты, перечисленные в ст. 248-255 НК;

- обороты по услугам и работам, по которым произведено таможенное декларирование импорта товаров, осуществляемого по внешнеторговым сделкам, например транспортные услуги,  включенную в таможенную стоимость товара;

-  местом реализации которого не является Республика Казахстан.

 

Сумма НДС определяется путем применения ставки 12 % к размеру облагаемого оборота, включая КПН с нерезидента у источника выплаты. При этом, размер облагаемого оборота определяется по рыночному курсу на дату совершения оборота, указанная  в акте выполненных работ, оказанных услуг или документе, подтверждающем факт выполнения работ, оказания услуг, оформленном в соответствии с законодательством РК о бухгалтерском учете и финансовой отчетности или законодательством РК о железнодорожном транспорте (п.9 ст.237 НК)

 

Налогообложение доходов физических лиц – нерезидентов.

 

Порядок налогообложения иностранных граждан зависит от налогового  статуса  иностранца, вида  его дохода, вида договора, по которому он получает доход.  

Если услуги ФЛ будут носить непостоянный характер, то компании следует заключить с данным лицом договор возмездного оказания услуг в соответствии с положениями Гражданского Кодекса РК.

Налогообложение при заключении договора гражданско – правового характера (ГПХ).

В соответствии с подпунктом 21-1 пункта 1 статьи 192 НК доходами  нерезидента из источников в РК признаются доходы ФЛ-нерезидента в виде  материальной выгоды, полученной от лица, не являющегося работодателем. Такие доходы облагаются ИПН у источника выплаты по ставкам ст.194 НК (20 %) без осуществления вычетов (п.1 ст.201 НК).

СЛАЙД - Материальной выгодой признаются:

оплата и (или) возмещение стоимости товаров, выполненных работ, оказанных услуг, полученных физическим лицом-нерезидентом от третьих лиц;

отрицательная разница между стоимостью товаров, работ, услуг, реализованных физическому лицу-нерезиденту, и ценой приобретения или себестоимостью этих товаров, работ, услуг;

списание суммы долга или обязательства физического лица-нерезидента.

Налогообложение при заключении трудового договора. Для определения налогового статуса иностранного гражданина в РК в целях налогообложения применяется  принцип резидентства.

Деление иностранных ФЛ на резидентов и нерезидентов  предусмотрено только в Налоговом кодексе (ст. 189-190).

  1. Резидентами признаются ФЛ, постоянно пребывающие в РК или непостоянно пребывающие в РК, но центр жизненных интересов (ЦЖИ) которых находится в РК.
  2. ФЛ признается постоянно пребывающим в РК для текущего налогового периода, если оно находится в РК не менее 183 кал.дней (включая дни приезда и отъезда) в любом последовательном двенадцатимесячном периоде.

3. ЦЖИ ФЛ рассматривается как находящийся в РК при одновременном выполнении следующих условий:

1) физическое лицо имеет гражданство Республики Казахстан или разрешение на проживание в Республике Казахстан (вид на жительство);

2) семья и (или) близкие родственники физического лица проживают в Республике Казахстан;

3) наличие в Республике Казахстан недвижимого имущества, принадлежащего на праве собственности или на иных основаниях физическому лицу и (или) членам его семьи, доступного в любое время для его проживания и (или) для проживания членов его семьи.

Подпунктом 18 пункта 1 статьи 192 НК определено, что доходами нерезидента из источников в РК признаются доходы ФЛ-нерезидента от деятельности в РК, заключенному  с резидентом или нерезидентом, являющимся работодателем.

Согласно подпункту 21 пункта 1 статьи 192 НК, доходами нерезидента из источников в РК признаются доходы ФЛ-нерезидента в виде материальной выгоды, полученной от работодателя.

При этом на основании пункта 3 статьи 201 НК исчисление ИПН у источника выплаты, производится налоговым агентом путем применения ставки 10 % согласно п.1 ст. 158 НК к сумме доходов, облагаемых у источника выплаты без осуществления налоговых вычетов.

ИПН у источника выплаты удерживается налоговым агентом не позднее дня выплаты дохода ФЛ -нерезиденту, за исключением случая, указанного в пункте 5 ст. 201 НК.

С доходов иностранного работника, имеющего вид на жительство, производится исчисление и уплата ИПН, удерживаемого у источника выплаты, и социального налога.

СЛАЙДЫ квартальная отчетность 2016

ЭСФ